Ulga mieszkaniowa 2023 – zakup nieruchomości mieszkalnych

Wykorzystany został pogląd w orzecznictwie sądowoadministracyjnym oraz stanowisko organu interpretacyjnego.

Przypomnijmy …

Osoba fizyczna, która nie prowadzi działalności gospodarczej i zbywa nieruchomość lub prawo majątkowe przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jej nabycie lub wybudowanie podlega obowiązkowi zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19%. Podatnik może uniknąć konieczności zapłaty niniejszego podatku, jeżeli skorzysta z ulgi mieszkaniowej [1].

Ulga mieszkaniowa jest to zwolnienie z podatku dochodu uzyskanego przez podatnika ze sprzedaży prywatnych nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli podatnik wykorzysta go na:

  „własne cele mieszkaniowe” nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie [2].

W art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) został zawarty katalog (wyliczenie enumeratywne) wydatków ponoszonych na „własne cele mieszkaniowe”. Takim wydatkiem jest m.in. nabycie budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.  Niniejsza nieruchomość powinna położona w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej [3].

Sprawdź:

• Podatek od sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat – jak można uniknąć jego zapłaty
• Minister Finansów uściślił katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe

Czy podatnik może posiadać kilka mieszkań dla własnych celów mieszkaniowych – pogląd w orzecznictwie

Ustawa o PIT nie zawiera definicji „własne cele mieszkaniowe”. Stąd też pomocne jest orzecznictwo sądów administracyjnych. W uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 4 lipca 2018 r. (sygn. akt II FSK 1935/16) czytamy:

„Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. ‹‹dachu nad głową››, dążenie, aby w tym nowym lokalu mieszkać” [4].

W wyroku z dnia z dnia 29 stycznia 2020 r. (sygn. akt II FSK 663/18) NSA wyjaśnił, że:

„ustawodawca w żaden sposób nie limituje ilości nieruchomości, które podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych (…) Jednak to, czy podatnik w drodze nabytych nieruchomości realizuje bądź zamierzał realizować własne cele mieszkaniowe, czy też jego działania wypełniają znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym” [5] .

Z Tezy 2 wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 lutego 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 650/16) wynika, że:

  „Przepis art. 21 ust. 25 ustawy nie stoi na przeszkodzie skorzystania z ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje. Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów mieszkaniowych. Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. (…)” [6] .

Przeczytaj także: Własne cele mieszkaniowe – co na ten temat NSA?

Co na to organ interpretacyjny?

W wydanych w ostatnim czasie interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego organ skarbowy zezwala podatnikom na zakup więcej niż jednego mieszkania z przeznaczeniem na „własne cele mieszkaniowe”, ponieważ:

„ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania (…) tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć lokal mieszkalny (kolejną nieruchomość mieszkalną) w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych.  Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup lokalu mieszkalnego, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika” (interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.173.2023.2.KK).

Dla realizacji „własnych celów mieszkaniowych” podatnik może zakupić dwa mieszkania

W interpretacji indywidualnej wydanej w dniu  31 stycznia 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.1077.2021.2.ACZ) Dyrektor Krajowej Informacji  Skarbowej (KIS) wyraził pogląd, że:

„ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że nie dojdzie do realizacji celu mieszkaniowego w przypadku, gdy podatnik nie nabędzie lokalu mieszkalnego w celu zamieszkania w nim na stałe, ale lokal ten – z różnych powodów – będzie zamieszkiwany sporadycznie, przez część każdego tygodnia. Istotnym jest, aby w nabytym lokalu mieszkalnym podatnik realizował własne cele mieszkaniowe” .

Stąd też organ skarbowy zezwolił podatniczce:

„na nabycie dwóch lokali mieszkalnych w Portugalii, znajdujących się w różnych miastach, (…). (…) Mieszkanie w B. ma służyć Pani wyłącznie w celu mieszkalnym w dniach kiedy tam Pani pracuje, nie będzie udostępniane osobom trzecim ani odpłatni, ani nieodpłatnie. Mieszkanie w B. ma ułatwić Pani życie, aby nie musiała Pani „być na walizkach” i móc przez te trzy dni czuć się jak w domu. Pani działalność zawodowa prowadzona jest w A. i w B., natomiast Pani rodzina mieszka w A.”.

Z treści interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 grudnia 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.781.2022.2.KK) wynika, że podatnik wraz z małżonką w 2021 r. sprzedali dwa swoje dotychczasowe mieszkania (pierwsze zakupione w 2018 r., drugie zakupione w 2020 r.).  Środki ze sprzedaży tych mieszkań zostały przeznaczone w całości na zakup działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym murowanym dwukondygnacyjnym i  działki zabudowanej budynkiem jednorodzinnym z poddaszem użytkowym w stanie surowym otwartym.

Jak stwierdził Dyrektor KIS:

„pierwszy z budynków znajduje się w centrum miasta, drugi zaś położony jest w mniejszej miejscowości nieopodal S. Tym samym, z uwagi na charakter zajęć zawodowych Pana i małżonki, obydwie nieruchomości doskonale uzupełniają się w trakcie całego dnia, stanowiąc idealną bazę mieszkalną zarówno w zakresie spraw zawodowych, jak codziennego odpoczynku po pracy. Budynki mieszkalne położone w S. i miejscowości P. służą realizacji Pana i małżonki własnych celów mieszkaniowych. W obydwóch miejscach znajduje się Pana i małżonki centrum interesów osobistych oraz gospodarczych (ognisko domowe, aktywność społeczna, obywatelska, miejsce działalności zarobkowej i pracy).

(…) Zatem, w świetle powołanych wcześniej przepisów prawa, wydatkowanie przez Pana przychodu z odpłatnego udziałów w nieruchomościach (lokalach mieszkalnych) przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne udziałów w nieruchomości, na zakup udziałów w nieruchomościach zabudowanych budynkami mieszkalnymi, w których realizuje Pan własne cele mieszkaniowe, uprawnia do  zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy”.

Podatnik może skorzystać z ulgi mieszkaniowej, jeżeli posiada już kilka innych mieszkań

Z opisu stanu faktycznego interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2023 r. (sygn.0115-KDIT3.4011.256.2023.1.DP) wynika, że Wnioskodawca sprzedał mieszkanie, przed upływem 5 lat od jego nabycia. Pieniądze otrzymane z jego zbycia chce przeznaczyć na zakup w 2024 r. nowego mieszkania od developera. W tym mieszkaniu będzie zameldowany oraz w nim zamieszka. Wnioskodawca obecnie mieszka na wsi w miejscowości A., a nowe mieszkanie planuje kupić w B.. Tam posiada 3 mieszkania nabyte dużo wcześniej.

Podatnik chciał wiedzieć, czy może skorzystać z ulgi mieszkaniowej, na mieszkanie które kupi na własne cele mieszkaniowe i będzie tam mieszkał, pomimo tego, że posiada w tej samej miejscowości 3 mieszkania, w których nie przebywa i nie mieszka?

Zdaniem podatnika, pomimo posiadania innych mieszkań, przysługuje mu ulga mieszkaniowa, ponieważ w zakupionym mieszkaniu będzie zameldowany i będzie na stałe mieszkał.

Dyrektor KIS zgodził się z Wnioskodawcą i wyjaśnił, że:

1) „uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika”,

2)„chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych”.

Podkreślił, że:

„ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania przez niego tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. Zatem osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych”. Stwierdził, że „wydatkowanie przez Pana przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, na zakup lokalu mieszkalnego, w którym będzie realizował Pan własne cele mieszkaniowe – pomimo tego że jest Pan właścicielem innych nieruchomości mieszkalnych – uprawnia Pana do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy”.

Podsumujmy …

Podatnik może nabyć więcej niż jedną nieruchomość i skorzystać z prawa do ulgi mieszkaniowej. Może także posiadać inne nieruchomości i skorzystać ze zwolnienia  podatkowego w PIT.

„Jednakże samo ich nabycie nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem takiego zwolnienia jest bowiem wykazanie przez podatnika, że wydatek został poniesiony na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych, co w istocie oznacza, że w nabywanym lokalu mieszkalnym podatnik ma faktycznie zamieszkiwać” – tak WSA w Krakowie w uzasadnieniu wyroku z dnia 31 stycznia 2017 r., I SA/Kr 1437/16, Legalis nr 1568956.

Dla pewności należy wystąpić do Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w swojej sprawie.

Podstawa prawna: Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c, art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25, art. 30e ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.2022.2647).

Objaśnienie :

[1] Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c , art. 30e ust. 1 ustawy o PIT

[2] Ulgę mieszkaniową reguluje art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT

[3] Art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT

[4] Wyrok NSA wydany w dniu 4 lipca 2018 r. (sygn. akt II FSK 1935/16, Legalis nr 1805909) , tożsamy pogląd zawiera wyrok WSA w Krakowie z dnia 31 lipca 2020 r.(sygn. akt I SA/Kr 290/20,  Legalis nr 2500154)

[5] Wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2020 r. (sygn. akt II FSK 663/18, Legalis nr 2281580)

[6] Wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 lutego 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 650/16, Legalis nr 1708262)

Stan prawny na dzień 1 sierpnia 2023 roku

Małgorzata Gach, Wanda Książek