Ważny interes podatnika lub interes publiczny jako warunek przyznania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (1)

Obraz  Stefan Schweihofer z  Pixabay

Zacznijmy od podstawy prawnej

Zgodnie z art. 67a Ordynacji podatkowej:

„organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek; umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną”. Przy czym „umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa”.

Formy pomocy w spłacie zobowiązań podatkowych

W świetle treści przywołanego artykułu organy podatkowe mają prawo do, aby:

• odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty,
• odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
• umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Odroczenie terminu płatności polega na przesunięciu spłaty należności podatkowych na dogodniejszy dla podatnika czas, natomiast rozłożenie na raty – na podziale kwoty podatku lub innych zobowiązań podatkowych na co najmniej dwie części i ustalenie dla nich nowych terminów płatności.

W przeciwieństwie do odroczenia terminu płatności i rozłożenia na raty, które odnosi się zarówno do zobowiązań, jak i zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, a także odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, umorzenie może dotyczyć wyłącznie zaległości podatkowej [1].

Zgodnie z art. 51 OrdPU zaległością podatkowa jest nic innego, jak niezapłacony w terminie płatności podatek, zaliczka na podatek lub rata podatku.

Przesłanki zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych

• Wniosek podatnika,
• Ważny interes podatnika,
• Interes publiczny.

Istotnym jest, aby pamiętać, że żadna  przewidzianych prawem ulg w spłacie zobowiązań podatkowych nie zostanie przyznana z urzędu.

Zatem postępowanie w sprawie przyznania ulgi powinno zostać zainicjowane przez podatnika poprzez złożenie wniosku. Prawo do wystąpienia z wnioskiem o zastosowanie ulgi przysługuje tylko i wyłącznie podatnikowi. Innymi słowy, nie może zrobić tego za niego lub w jego imieniu żona, brat, siostra, matka, ojciec czy też córka lub syn, chyba że działa jako jego pełnomocnik.

Wniosek należy uzasadnić ważnym interesem osobistym bądź interesem publicznym. Wobec tego wystarczy, aby zaistniała chociaż jedna z tych dwóch okoliczności.

Przepisy prawa nie zawierają definicji legalnej żadnego z tych pojęć, dlatego w praktyce pojawia się wiele trudności z ich interpretacją. Prowadzi to do tego, że każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, biorąc pod uwagę towarzyszące mu okoliczności.

Ważny interes podatnika w orzecznictwie sądowym

Co do ważnego interesu podatnika w orzecznictwie prezentowane są dwa stanowiska.

Zgodnie z pierwszym:

„ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, czy losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować należności podatkowych w terminie” (tak np. wyrok NSA z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. II FSK 2238/17)

Drugie z kolei wskazuje, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie należy ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2020 r., II GSK 1052/20).

Obecnie dominuje drugi pogląd, a sądy coraz częściej wskazują, że:

„za ważny interes podatnika należy uznać zarówno taką sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych, podatnik nie jest w stanie spłacić należności podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, z uwzględnieniem wysokości osiąganych dochodów, wydatków, możliwości spłaty innych zobowiązań finansowych” (Wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2024 r., sygn. III FSK 3665/21).

Orzecznictwo wskazuje jeszcze, że:

„ważny interes podatnika istnieje także wówczas, gdy pomiędzy obowiązkiem zapłaty zaległego podatku a możliwościami finansowymi zobowiązanego istnieje związek tego rodzaju, że wykonanie obowiązku zapłaty zaległego podatku mogłoby spowodować niemożność zaspokojenia przez zobowiązanego potrzeb bytowych” (Wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 listopada 2023 r., I SA/Bd 420/23).

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie (wyrok z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 631/22):

„pozbawione racjonalności byłoby takie działanie organów państwa, które egzekwując powstałe zadłużenie doprowadziłoby do konieczności korzystania z pomocy społecznej przez dłużnika, czy też zmusiłoby do korzystania z tej pomocy w szerszym zakresie.”

Ponadto sądy uznają również, że nawet:

„choroba może wypełniać przesłanki ważnego interesu podatnika, ale gdy pozbawia możliwości zarobkowania, gdy z powodu choroby podatnik nie jest w stanie zapewnić sobie źródła utrzymania oraz gdy skutkuje zwiększonym wydatkiem na leczenie” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 7 grudnia 2023 r., I SA/Ke 450/23).

Natomiast w odniesieniu do interesu publicznego zarówno w  literaturze przedmiotu, jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że jest to dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego). Wśród takich wartości wymienia się m. in. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego [2].

Podstawa prawna:

Art. 67a, art. 51 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383)

Objaśnienia:

[1] Tak A. Mariański, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa  2023, [w:] komentarzu do art. 67a OrdPU

[2] Tak A. Mariański, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa  2023, [w:] komentarzu do art. 67a OrdPU oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 15 listopada 2023 r., III FSK 2807/21

Stan prawny na dzień 20 marca 2024 r.

Natalia Korczak – Kancelaria Radcy Prawnego Małgorzata Gach