Jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – odpowiedzialność za zaległości podatkowe (3)

Członek zarządu spółki z o.o. może zostać pociągnięty do odpowiedzialności nie tylko za zobowiązania cywilnoprawne spółki. Odpowiada także za zaległości podatkowe  spółki np. w podatku od towarów i usług albo podatku dochodowym od osób prawnych.

Na temat odpowiedzialności za zobowiązania cywilnoprawne spółki z o.o. pisałyśmy w artykule: Jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – najważniejsze informacje (2)

Kiedy członek zarządu jednoosobowej spółki z o.o. odpowiada za jej zaległości podatkowe?

Na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (O.p.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu.

Tak będzie generalnie wtedy, gdy:

• istnieje zaległość podatkowa w spółce z o.o.,
• egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna,
• w okresie wymagalności zobowiązania wspólnik pełnił funkcję członka zarządu w spółce z o.o.

Z art. 108 § 1 i § 2 pkt 2 lit. a) O.p. wynika, że o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte w szczególności przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Istnieją również 3 przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które mogą zwolnić zarząd spółki z o.o. z ewentualnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Będzie o nich mowa w dalszej części artykułu.

Bezskuteczność egzekucji – pogląd w orzecznictwie

Ustawy podatkowe nie podają, czym jest <<bezskuteczność egzekucji >>. W orzecznictwie przyjęto, że bezskuteczność egzekucji „oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Przy czym, w świetle brzmienia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela” [1].

Tożsame stanowisko wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 listopada 2019 r. (sygn. akt I SA/Gd 679/19) oraz z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Gl 505/20).

Przykład z orzecznictwa:

„Zasadnie też organy przyjęły, że egzekucję prowadzoną z majątku Spółki należało uznać za bezskuteczną. Wniosek taki nasuwają zgromadzone przez organy dowody obrazujące przebieg prowadzonego w stosunku do Spółki postępowania egzekucyjnego, w toku którego ustalono, że Spółka nie posiada majątku ruchomego, nie figuruje też w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych, nie posiada środków na rachunkach bankowych. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone wobec bezskuteczności egzekucji” – wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. akt I SA/Gd 587/20).

Za zaległości podatkowe odpowiada członek zarządu, który pełnił obowiązki w czasie upływu terminu ich płatności

W świetle art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków oraz zaległości podatkowe, o których mowa w art. 52  i 52a Ordynacji podatkowej tj. nadpłata lub zwrot podatku podlegające zwrotowi bez wezwania organu podatkowego, a także zwrot wynagrodzenia płatników lub inkasentów pobranego nienależnie powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Co istotne, niniejsza odpowiedzialność dotyczy także byłego członka/ członków zarządu spółki (art. 116 § 4 O.p.).

„Dla odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie ma więc znaczenia ani kwestia podziału zadań między członkami zarządu, czy też niezajmowanie się przez jednego członka zarządu sprawami spółki. Tego typu okoliczności nie stanowią przesłanek do wyłączenia tej odpowiedzialności. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, ale także odpowiedzialność za sprawy spółki” –  stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny  w wyroku  z dnia 27 kwietnia 2021 r. (sygn. akt III FSK 2973/21).

Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 17 czerwca 2021 r. (sygn. akt I SA/Ke 144/21).

Jeżeli wystąpią okoliczności uniemożliwiające wykonywanie obowiązków członka zarządu – co wtedy?

Członek zarządu spółki z o.o. wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego nie zawsze może pełnić swoje obowiązki, gdyż mogą wystąpić nieprzewidziane okoliczności w ich wykonywaniu. Może to być przykładowo długotrwała choroba, urlop rodzicielski, urlop wychowawczy, pobyt w więzieniu w celu odbycia kary pozbawienia wolności.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia 2 grudnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 2108/18) wyjaśnił: „Jeśli pojawiają się przeszkody uniemożliwiające staranne wypełnianie obowiązków, członek zarządu powinien bezzwłocznie zapewnić właściwe realizowanie czynności członka zarządu poprzez np. ustanowienie prokurenta lub nawet zrezygnować z pełnionej funkcji. Tylko w takiej sytuacji może on uniknąć także ewentualnej solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstaje z tytułu samego pełnienia obowiązków członka zarządu. Jeżeli członkowie zarządu nie są w stanie osobiście dokonywać wszystkich czynności faktycznych i prawnych mogą posłużyć się instytucją prokury, która ma za zadanie wesprzeć zarząd w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej”.

Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 29 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Kr 961/20).

Jakie przesłanki prawne zwolnią członka zarządu spółki z o.o. od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe?

Na podstawie art. 116 § 1 O.p. członek zarządu spółki z o.o. może uniknąć odpowiedzialności za  zaległości podatkowe spółki :

• jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu,
• albo wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy,
• albo też wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W czasie prowadzonego postępowania podatkowego organ skarbowy nie sprawdza niniejszych przesłanek prawnych. „Zatem to członek zarządu winien wykazać aktywność w kierunku przedstawienia dowodów potwierdzających istnienie jednej (lub obu) okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził w skład jej zarządu” uznał Wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 21 listopada 2018 r. w sprawie I SA/Gd 632/18.

Jaki jest „właściwy czas” na złożenie przez członka zarządu spółki z o.o. wniosku o upadłość spółki?

Z tezy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia  21 kwietnia 2021 r. (sygn. akt  III FSK 3105/21) wynika: „Istotne – z punktu widzenia powołanej przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. – jest pojęcie „właściwego czasu” do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Na gruncie prawa podatkowego brak regulacji w tym zakresie. Zasadne jest zatem odwołanie się do norm prawa upadłościowego, a konkretnie art. 21 ust. 1 u.p.u.n., który stanowił w brzmieniu właściwym dla sprawy niniejszej, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. (…) W świetle tej regulacji nie powinno więc budzić wątpliwości, że wniosek o ogłoszenie upadłości można uznać za złożony we „właściwym czasie” tylko wtedy, gdyby nie upłynęło więcej niż dwa tygodnie od chwili, gdy długi spółki przewyższyły wartość jego majątku”.

Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach „Termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od momentu, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów lub jej majątek nie pozwała na ich pokrycie” [2].

Członek zarządu może wskazać mienie należące do spółki z którego można przeprowadzić egzekucję

Wskazanie przez członka zarządu mienia spółki z którego prowadzona egzekucja umożliwiłaby częściowe zaspokojenie zaległości podatkowych spółki z o.o. zwalnia go od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. „Należy wyjaśnić, że mienie wskazane przez członka zarządu musi faktycznie istnieć, mieć realną wartość finansową, nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej wyegzekwowanie kwot i wskazanie to musi wystąpić po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji” [3].

Będzie to istniejące mienie spółki z którego dotychczasowa egzekucja nie była jeszcze prowadzona, a do którego może być dopiero skierowana.

Przeczytaj również:

Przekształcenie jednoosobowej działalności w spółkę – sukcesja podatkowa

Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe – najciekawsze orzeczenia sądowe

Podsumujmy …

W przypadku bezskutecznej egzekucji z majątku spółki z o.o. za jej zobowiązania podatkowe może odpowiadać członek lub były członek jej zarządu.

Członek zarządu spółki może uniknąć odpowiedzialności za jej zobowiązania podatkowe podmiotu, jeżeli w porę zareaguje na występujące trudności finansowe spółki i niezwłocznie podejmie konkretne działanie np. złoży wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Jak podkreślono w orzecznictwie „Członek zarządu nie może bowiem powoływać się na nieznajomość stanu finansów kierowanej przez siebie spółki” [4]. Stąd też członek zarządu powinien na  bieżąco monitorować zobowiązania podatkowe oraz stan majątku spółki.

Podstawa prawna:

Art. 116 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U.2020.0.1325 )

Objaśnienie:

[1] Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 maja 2018 r. (sygn. akt I SA/Ol 108/18).

[2] Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 kwietnia 2021 r. (sygn. akt  I SA/Gl 505/20).

[3] Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 274/18).

[4] Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2018 r. (II FSK 3461/15).

Stan prawny na dzień 17 sierpnia 2021 roku

Małgorzata Gach

Wanda Książek