Kiedy spłata kredytu mieszkaniowego nie będzie wydatkiem na własne cele mieszkaniowe podatnika?

W poprzednim artykule Własne  cele mieszkaniowe – wydatki  na spłatę kredytu mieszkaniowego lub pożyczki odpowiedziałyśmy na pytanie kiedy spłata kredytu lub pożyczki  będzie wydatkiem na własne cele mieszkaniowe podatnika? Wykorzystałyśmy aktualny kierunek interpretacyjny organu skarbowego.

Przypomnijmy …

Podatnik PIT, który nie prowadzi działalności gospodarczej „może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2016 r. w części przeznaczonej na spłatę kredytu na budowę domu (kwota ta stanowić będzie równicę pomiędzy kwotą sprzedaży mieszkania, a kwotą kredytu mieszkaniowego pozostałego do spłaty na dzień podpisania aktu notarialnego), określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” (interpretacja indywidualna, znak: 0112-KDIL2-1.4011.810.2020.1.KB  z dnia 19 stycznia 2021 r.).  Wydatkowanie niniejszych środków powinno  nastąpić nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie poprzedniej  nieruchomości podatnika.

Czy spłata kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup sprzedawanej  nieruchomości stanowi własny cel mieszkaniowy podatnika – dotychczasowy pogląd w orzecznictwie

Własnym celem mieszkaniowym podatnika nie będzie spłata kredytu hipotecznego (mieszkaniowego) zaciągniętego na zakup lub budowę  sprzedawanej obecnie nieruchomości. Potwierdza to utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Gliwicach w uzasadnieniu wyroku z dnia 12 czerwca 2019 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 208/19 stwierdził: że „wydatki na spłaconą już i pozostałą do spłaty część kredytu zaciągniętego na zakup działki budowlanej, której zbycie analizowane jest w niniejszej sprawie nie stanowią wydatków na własne cele mieszkaniowe zasługuje na aprobatę (…). Twierdzenie to wynika jednak zasadniczo z faktu, że – jak przyjmuje się w ugruntowanym orzecznictwie sądowym – zamiarem ustawodawcy (…) było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości lub praw majątkowych innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych, a nie np. potrzeb konsumpcyjnych”.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w Warszawie  w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 czerwca 2020 r. (sygn. akt II FSK 610/20)  wyjaśnił, że  „uznanie za wydatek na cele mieszkaniowe spłaty kredytu (pożyczki) zaciągniętego na zakup (budowę, rozbudowę) zbywanej nieruchomości prowadziłoby do dwukrotnego obniżenia ciężaru podatkowego – raz poprzez ujęcie w kosztach uzyskania przychodu wydatków finansowanych kredytem zaciągniętym na zakup zbywanej nieruchomości, a drugi raz poprzez zwolnienie z podatku dochodu ze zbycia nieruchomości lub prawa do lokalu obliczonego z uwzględnieniem tych wydatków. Takie rozwiązanie byłoby sprzeczne nie tylko z celem omawianego zwolnienia, ale godziłoby także w konstrukcję podatku dochodowego od osób fizycznych” [1].

Ulga mieszkaniowa jest przywilejem podatkowym  

Organy podatkowe zajmują w tym zakresie analogiczne stanowisko:

Przykłady z interpretacji indywidualnych:

1. Interpretacja indywidualna (znak: 0115-KDIT2.4011.873.2020.1.KC) wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w dniu 9 marca 2021 r.: „spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma wydatek na nabycie nieruchomości, jako koszt uzyskania przychodu (…). Przepis ten zapobiega więc sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek – raz zaliczając wydatek na nabycie nieruchomości w koszty uzyskania przychodu, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu którym sfinansował ten właśnie cel”.
2. Interpretacja indywidualna (znak: 0115-KDIT1.4011.918.2020.1.JG) wydana przez Dyrektora KIS w dniu 2 marca 2021 r.: „Wnioskodawca rozliczając transakcję sprzedaży nieruchomości zobowiązany jest bowiem uwzględnić wydatki na jej nabycie. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości będzie uwzględniony koszt jej nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania spłaty kredytu zaciągniętego na to nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca odliczyłby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
3. Interpretacja indywidualna (znak: 0113-KDWPT.4011.59.2020.3.NM) wydana przez Dyrektora KIS w dniu 7 września 2020 r. : „Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków” [2].

Możliwa zmiana kierunku w orzecznictwie

Odmienny pogląd zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 7 lutego 2020 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 469/19) (orzeczenie nieprawomocne).

W 2011 r. małżonkowie nabyli do majątku wspólnego niezabudowana działkę. Rozpoczęli na niej budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W listopadzie 2013 r. niniejsza nieruchomość została sprzedana. Po dokonaniu sprzedaży część  środków została przeznaczona na  spłatę  kredytu oraz pożyczki hipotecznej zaciągniętych na zbywaną  nieruchomość. Do urzędu skarbowego nie został złożony PIT-39.  W 2018 r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w którym przy „ustalaniu podstawy opodatkowania nie uznał spłaty kredytu oraz pożyczki hipotecznej zaciągniętych na zbywaną przed upływem pięciu lat od nabycia nieruchomość stwierdzając, iż w świetle art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f. w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. oraz aktualnej linii orzeczniczej, spłata ta nie może stanowić wydatku na cele mieszkaniowe ani nie jest też kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c i 6e u.p.d.o.f.” .

Sprawa trafiła do WSA w Warszawie. W wydanym wyroku czytamy:  „Nie sposób zatem przyjąć, że w ogólnej regulacji przewidującej sporne zwolnienie, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. ustawodawca pozwala dokonać wydatku w przyszłości, dając na to podatnikowi dwa lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (w aktualnym stanie prawnym – trzy lata), a jednocześnie w regulacji uszczegóławiającej zwolnienie (a taką regulacją jest art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. skoro stanowi, że „za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się (…)”) dla jednego z rodzajów wydatku, tj. wydatków na spłatę kredytu (pożyczki) i odsetek od nich bezwzględnie wymaga, by wydatek wynikał ze zdarzenia zaciągniętego w przeszłości, tj. by kredyt (pożyczka) zaciągnięta przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia”.

Potwierdzają to także wcześniejsze nieprawomocne jeszcze orzeczenia:

1) wyrok WSA w Warszawie z dnia z dnia 6 grudnia 2019 r. , (sygn. akt III SA/Wa 848/19),

2) wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2019 r. (sygn. akt III SA/Wa 3118/18),

Podsumujmy …

Organy skarbowy zezwalają podatnikowi na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej wtedy, gdy podatnik zaciągnie kredyt hipoteczny lub pożyczkę wraz z odsetkami przed sprzedażą poprzedniej nieruchomości przed upływem pięciu lat podatkowych. Powyższy kredyt podatnik powinien przeznaczyć na zakup nowej nieruchomości/prawa majątkowego w której będzie mieszkał.

Organy te uważają natomiast, że „spłata kredytu zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości do wysokości uwzględnionej w kosztach uzyskania przychodów, tj. stanowiącej cenę nabycia zbytej nieruchomości, nie stanowi dla Wnioskodawcy realizacji celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” [3] .

Dzieje się tak dlatego, ponieważ „przychód ze sprzedaży nieruchomości przeznaczony został na spłatę zobowiązań kredytowych, a nie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych, a takiemu celowi zwolnienie podatkowe zwane ulgą mieszkaniową nie służy” [4] .

Podstawa prawna:

Art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt  2 lit.a) Ustawy  z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j.  Dz.U.2020.1426)

Objaśnienie:

[1] Ten sam pogląd  wynika z wyroku NSA wydanego w dniu  dnia 18 lutego 2020 r.(sygn. akt II FSK 671/18) oraz w wyroku NSA z dnia 11 grudnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 338/18).

[2]  Takie same stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej (znak: 0115-KDIT1.4011.747.2020.2.MK) z dnia 14 stycznia 2021 r. oraz  interpretacji indywidualnej (znak: 0115-KDIT2-3.4011.39.2019.2.JS ) z 10 kwietnia 2019 r.

[3] Interpretacja indywidualna (znak: 0115-KDIT2-3.4011.356.2019.1.AWO)  wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu  6 listopada 2019 r.

[4] Wyrok NSA  z dnia 5 marca 2019 r. (II FSK 862/17).

Stan prawny na dzień 15 kwietnia 2021 roku

Małgorzata Gach

Wanda Książek