Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej – interpretacja ogólna Ministra Finansów i Gospodarki

Image by freepik

Zobaczmy regulację prawną

Zasady odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe [1] zarządzanych przez nich spółek kapitałowych i spółek kapitałowych w organizacji zostały uregulowane w art. 116 §  1 Ordynacji podatkowej (o.p.). Stosownie do  niniejszego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna [2], a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 108 § 1 o.p. o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu (osoba trzecia) organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.

Przeczytaj także: Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe – najciekawsze orzeczenia sądowe

W jakim celu wydawane są podatkowe interpretacje ogólne ?

Z dyspozycji art. 14a § 1 o.p. wynika, że podatkowe interpretacje ogólne wydaje minister właściwy do spraw finansów publicznych. Ich celem jest  zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe. Dotyczą one konkretnego przepisu prawnego. Przy wydawaniu tychże interpretacji uwzględniane jest orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W dniu 29 sierpnia 2025 r., Minister Finansów i Gospodarki wydał Interpretację ogólną nr  DTS2.8012.5.2025 w sprawie stosowania art. 116 ustawy – Ordynacja podatkowa w związku z wyrokami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277/24 (Adjak) oraz z dnia 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C-278/24 (Genzyński). Dostosowuje ona art. 116 o.p. do standardów unijnych.

Jakich zagadnień dotyczyły orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej?

Powyższe wyroki wydane przez TSUE dotyczyły:

„1)  możliwości kwestionowania przez członka zarządu ustaleń organu podatkowego dotyczących wysokości i istnienia zaległości podatkowej spółki, za którą ma on odpowiadać (…)” (wyrok w sprawie o sygn. akt C-277/24 (Adjak),

2)  zasady przypisania odpowiedzialności członkowi zarządu w kontekście jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (…) (wyrok w sprawie o sygn. akt C-278/24 (Genzyński).”

Zdaniem TSUE, „(…) prawo unijne nie stoi na przeszkodzie takiemu ukształtowaniu odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, jak ma to miejsce w art. 116 o.p., o ile przepis ten jest wykładany w określony sposób”. Stąd też należy wziąć pod uwagę przyjęte tezy „(…) tych orzeczeń w ramach tzw. wykładni prounijnej, co jest jednoznaczne z koniecznością rewizji dotychczasowych poglądów prawnych przyjmowanych na gruncie tego przepisu”.

Jakie ogólne zagadnienia podatkowe wyjaśnił Minister Finansów i Gospodarki?

W wydanej interpretacji ogólnej przeanalizowany został  „(…)  wpływ przytoczonych orzeczeń na wykładnię i stosowanie art. 116 o.p.”. Obejmuje ona:

„(…)  wybrane zagadnienia, na które oddziałują wskazane wyroki, tj.:

1)  zakres i sposób wykonywania uprawnienia członka zarządu do podnoszenia zarzutów względem ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych organu podatkowego co do istnienia i wysokości zaległości podatkowej spółki;

2)  zakres i sposób wykonywania uprawnienia członka zarządu do dostępu do akt postępowania wymiarowego skierowanego do spółki;

3)  możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wykazanie braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki”.

Kiedy członek zarządu może kwestionować zarzuty dotyczące zaległości podatkowych w spółce?

W interpretacji ogólnej Minister Finansów i Gospodarki stwierdził, że:

„(…) realizacja prawa do obrony członka zarządu nie może wykraczać poza to, co niezbędne celem umożliwienia weryfikacji istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego jako części składowej podstawy faktycznej odpowiedzialności członka zarządu, o ile jest to zasadne i celowe na potrzeby postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu”.

Podał:

„(…) następujące reguły, które organ może odnieść do okoliczności faktycznych danej sprawy:

1)  jeżeli zobowiązanie podatkowe zostało określone w decyzji organu podatkowego, a członek zarządu pełnił swoją funkcję w trakcie postępowania wymiarowego skierowanego do spółki, to wytyczając granice prawa członka zarządu do obrony należy ocenić, czy dany członek zarządu, mając z racji pełnionej funkcji, jako osoba kierująca sprawami spółki, faktyczną możliwość podnoszenia zarzutów przeciw ustaleniom faktycznym i kwalifikacjom prawnym organu podatkowego, zaniechał podniesienia danego zarzutu i w ten dorozumiany sposób zrezygnował z możliwości jego podnoszenia w późniejszych postępowaniach;

2)  jeżeli zobowiązanie podatkowe zostało wykazane w deklaracji podatkowej (odpowiednio: korekcie deklaracji podatkowej), a członek zarządu pełnił swoją funkcję na moment złożenia deklaracji (korekty), to wytyczając granice prawa członka zarządu do obrony należy ocenić, czy dany członek zarządu z racji pełnionej funkcji, jako osoba kierująca sprawami spółki, w dorozumiany sposób odniósł się już do kwestii istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego, rezygnując z możliwości podnoszenia w tym zakresie zarzutów w późniejszych postępowaniach;

3)  w pozostałych przypadkach członek zarządu powinien posiadać uprawnienie do podnoszenia zarzutów, gdyż nie miał wcześniej takiej możliwości”.

Stąd też „Członek zarządu ma również prawo wypowiedzieć się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 o.p.), w tym przedstawiając swoją ocenę prawnopodatkową ustalonego stanu faktycznego w kwestii istnienia i wysokości zaległości”.

Kiedy członek zarządu ma prawo wglądu do akt postępowania wymiarowego prowadzonego wobec spółki kapitałowej?

Uprawnienie członka zarządu do dostępu do akt sprawy spółki kapitałowej uzupełnia jego prawo do podnoszenia  zarzutów co do wysokości zobowiązania podatkowego  i:

„(…) nie ma charakteru bezwzględnego. (…) Co do zasady uprawnienie takie powinno być zatem ograniczone do minimum, tj. tylko w zakresie niezbędnym do umożliwienia członkowi zarządu podważania ustaleń faktycznych i prawnych mających wpływ na określenie istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego, za które członek zarządu ponosić ma odpowiedzialność . Z kolei, jeżeli korektę deklaracji podatkowej złożono w wyniku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, istnieją (…) ustalenia organu podatkowego (wynikające z odnośnych akt sprawy), które mogą być podważane przez członka zarządu (pod warunkiem, że daną deklarację podatkową lub jej korektę złożono w czasie, w którym nie pełnił już swojej funkcji) (…)” – wyjaśnia Minister Finansów i Gospodarki. Podkreśla również  „(…) że udostępnienie członkowi zarządu akt postępowania prowadzonego względem spółki, po wszczęciu postępowania dotyczącego jego odpowiedzialności, nie narusza tajemnicy skarbowej”.

Jest to wymóg prawa unijnego.

Kiedy członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności w zakresie zaległości podatkowych spółki?

W sprawie prawa członka zarządu do uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej poprzez wykazanie braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, Minister Finansów i Gospodarki wskazał, że:

 „Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest samo złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, a nie jego skuteczność. Wobec tego, jeżeli spółka posiada tylko jednego wierzyciela, ale spełnia inne przesłanki ogłoszenia upadłości, to także w takiej sytuacji członek zarządu powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości – bez względu na jego ostateczną bezskuteczność (np. wynikającą z za małej liczby wierzycieli spółki, aby wszcząć postępowanie upadłościowe)”. Podkreślił także, „(…) że członek zarządu odpowiada za zaległości podatkowe spółki (…) niezależnie od liczby wierzycieli spółki”.

W tym przypadku ważny jest termin złożenia takiego wniosku. Złożenie wniosku po terminie ustawowym nie wywołuje skutków prawnych, czyli „(…) pozostaje prawnie irrelewantne dla celów przypisania członkowi zarządu odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki”.

W Interpretacji ogólnej podkreślono,   „(…) że członek zarządu jest podmiotem profesjonalnym, któremu ze względu na osobiste właściwości powierzono prowadzenie spraw spółki, a on sam wyraził na to zgodę”. Brak winy  co do niezłożenia w terminie wniosku w terminie członek zarządu może wykazać, (…) jeżeli na przeszkodzie stanęły mu obiektywne przeszkody, którym nie mógł zaradzić dochowując należytej staranności, (…).  Okoliczności te wymagają indywidualnej oceny na kanwie danej sprawy”.

Zobacz nasz artykuł archiwalny: Upadłość przedsiębiorcy: Wniosek o ogłoszenie upadłości

Podsumujmy

Wydana w dniu 29 sierpnia 2025 r. interpretacja ogólna nr DTS2.8012.5.2025 zwiększa możliwość obrony członka  zarządu spółki kapitałowej przed odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w okresie, gdy pełnił swoje obowiązki w spółce. Ma on teraz prawo do:

• podważenia ustalenia organu podatkowego w sprawie istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego,
• dostępu do akt sprawy spółki w tym zakresie,
• terminowego  złożenie wniosku o upadłość nawet wtedy, ”jeżeli spółka posiada tylko jednego wierzyciela, ale spełnia inne przesłanki ogłoszenia upadłości”.

Podstawa prawna

Art. 14a § 1 pkt 1, art. 107 § 1-2, art. 108, art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111).

Źródło:

Interpretacja ogólna Ministra Finansów i Gospodarki w sprawie stosowania art. 116 ustawy – Ordynacja podatkowa w związku z wyrokami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277/24 (Adjak) oraz z dnia 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C-278/24 (Genzyński), sygn. DTS2.8012.5.2025.

Objaśnienie

[1] Zakres przedmiotowy odpowiedzialności członków zarządu wynika z art. 107 § 1-2 Ordynacji podatkowej .

[2] „Bezskuteczność egzekucji rozumiana jest jako niemożność uzyskania zaspokojenia z całego majątku spółki, a nie tylko z pewnych jego składników. Takie twierdzenie jest uprawnione nie tylko wtedy, gdy egzekucja była prowadzona do całego majątku spółki i nie dała rezultatu, lecz także, gdy egzekucja ze znanego organowi ubezpieczeń społecznych (wierzycielowi) majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a odpowiedzialni członkowie zarządu nie wskazali w postępowaniu egzekucyjnym na inne mienie spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie tych zaległości w znacznej części” .Tak przykładowo uzasadnienie Sąd Najwyższy w uzasadnieniu Postanowienia z dnia 19 kwietnia 2018 r. ( sygn. akt II UK 321/17, publ. Legalis nr 1820026).

Stan prawny na dzień 12 listopada 2025 roku

Małgorzata Gach, Wanda Książek