Interpretacja Ogólna MF: Koszty kwalifikowane w uldze badawczo-rozwojowej – wynagrodzenie urlopowe i chorobowe pracownika

Obraz autorstwa Freepik

Przypomnijmy

Od dnia 1 stycznia 2016 r. w polskim prawie podatkowym istnieje ulga na działalność badawczo- rozwojową (ulga B+R). Jest ona skierowana do podatników, którzy prowadzą działalność w obszarze badań i rozwoju firmy. W uproszczeniu niniejsza preferencja podatkowa uprawnia podatników PIT i CIT do:

„odliczenia od podstawy opodatkowania określonych kategorii wydatków (tzw. kosztów kwalifikowanych), jakie zostały poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, pomimo tego, że te wydatki stanowiły już koszt uzyskania przychodów” [1].

Najczęściej ponoszonymi wydatkami na badania i rozwój  są koszty zatrudniania pracowników przy prowadzonych pracach badawczo- rozwojowych. W świetle art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT oraz art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu [2].

Organ skarbowy nie był przychylny podatnikom

Podatnicy mieli wątpliwości w sprawie wypłacania wynagrodzenia pracownikom realizującym prace badawczo – rozwojowe za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy (np. urlop wypoczynkowy, zwolnienie lekarskie). Chodziło o jego rozliczenie w kosztach kwalifikowanych ulgi B+R.

W wydawanych  interpretacjach indywidualnych  przepisów prawa podatkowego organ skarbowy uznawał, że:  

„(…) ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej” – tak Dyrektor  Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji indywidualnej z  dnia 5 lutego 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.754.2023.2.ZK)

Tożsamy pogląd znajduje  się w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 27 lipca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.296.2022.2.IM) oraz 9 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD) .

Natomiast sądy administracyjne stały po stronie podatnika

Podatnicy zaskarżali wydane interpretacje do wojewódzkich sądów administracyjnych. Sądy administracyjne w wydawanych wyrokach podważały stanowisko Dyrektora KIS. Zgodnie z kierunkiem w orzecznictwie „Zarówno okres urlopu, jak i okres zwolnienia z powodu choroby nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy B+R, ale są związane ze stosunkiem pracy i pracownikowi przysługują z tego tytułu od pracodawcy określone w ustawie świadczenia. Tym samym w ramach należności, które proporcjonalnie należy uwzględnić przy obliczaniu kosztów kwalifikowanych uwzględnić należy każdą należność pieniężną, wypłaconą pracownikowi, niezależnie od tego, czy dotyczy ona zapłaty za czas faktycznie przepracowany, czy też za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy (urlopu, czy choroby)”. Tak NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 29 września 2023 r. (sygn. akt II FSK 272/21).

Podobnie: wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2022r, II FSK 1204/20, wyrok NSA z dnia 11 października 2022 r., II FSK 364/20.

Zobacz nasz e- book: Ulga badawczo-rozwojowa – koszty kwalifikowane – interpretacje podatkowe

Minister Finansów wydał interpretację ogólną przepisów prawa podatkowego

W dniu 13 lutego 2024 r. Minister Finansów wydał Interpretację Ogólną Nr DD8.8203.1.2021. Dotyczy ona przepisów art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT  oraz art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Jej zakres:

„(…) obejmuje kwestię możliwości kwalifikowania do kosztów ulgi badawczo-rozwojowej obowiązkowo ponoszonych przez pracodawcę kosztów związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w takiej części, w jakiej dany pracownik wykonywał działalność badawczo-rozwojową w ramach swoich obowiązków służbowych”.

Co wyjaśnił  Minister Finansów

W wydanej interpretacji  Minister Finansów potwierdził, „że do katalogu przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT należą także, niewymienione literalnie w ww. ustawach, przychody pracownika związane z usprawiedliwioną nieobecnością, tj. wynagrodzenia za czas urlopu oraz choroby. Co za tym idzie, pojedyncze elementy składowe wynagrodzenia pracownika, tj. wynagrodzenia urlopowe i chorobowe, powinny być traktowane jako składniki kosztu wynagrodzenia kwalifikowanego do ulgi badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej do ich poniesienia, pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów oraz przy zachowaniu wszystkich pozostałych wymogów nakładanych na podatnika poprzez treść art. 26e ustawy o PIT i odpowiednio art. 18d ustawy o CIT– w tym szczególnie: określenie, czy przedmiotowy koszt stanowi koszt uzyskania przychodu właściwego roku podatkowego oraz ustalenie zaangażowania pracownika w realizację działalności badawczo-rozwojowej”.

Minister Finansów wypowiedział się także w sprawie wynagrodzenia za czas niewykonywania pracy

Minister Finansów zgodził się:

„ze stwierdzeniem prezentowanym w orzecznictwie, że zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego, za które przysługuje wynagrodzenie chorobowe, nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy z odprowadzaniem składek z tytułu zatrudnienia”.

Podkreślił, że:

„nie ma zatem podstaw prawnych do wyłączenia z katalogu kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej należności poniesionych przez pracodawcę, stanowiących, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychód pracownika realizującego działalność badawczo-rozwojową, a uzyskanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu usprawiedliwionej nieobecności. (…)  Należy jednak zaznaczyć, że koszt związany z zatrudnieniem pracownika, może zostać zaliczony do kosztów kwalifikowanych ulgi na działalność badawczo-rozwojową jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Stąd też zaangażowanie pracowników w prowadzone prace badawczo – rozwojowe:

„określone na podstawie miesięcznej ewidencji, zestawione z miesięcznym wynagrodzeniem określonym na podstawie kwalifikowanych elementów składowych tegoż wynagrodzenia (zawierających m.in. składniki dotyczące urlopu oraz choroby) warunkuje wysokość kosztu kwalifikowanego ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT i odpowiednio art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT”.

… i podsumował

„(…) mając na uwadze rozbieżności interpretacyjne oraz uwzględniając linię orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne w zakresie omawianego zagadnienia, stwierdzam, że do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT i art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, należą poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, w tym również należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika, do których poniesienia pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów, m.in. te dotyczące urlopu oraz choroby”.

Istotne!

W wydanej Interpretacji Ogólnej Minister Finansów pominął ulgę na innowacyjnych pracowników, która stanowi rozszerzenie ulgi B+R [3] .

Jakie  wnioski można wysnuć z wydanej Interpretacji Ogólnej MF z dnia 13 lutego 2024 roku?

Z dyspozycji art. 14a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że interpretacje ogólne wydawane przez Ministra Finansów mają na celu zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe. Powyższe oznacza, że organ interpretacyjny nie  może wydawać interpretacji indywidualnych niezgodnych z interpretacją ogólną  MF.

Na podstawie powyższej Interpretacji do sześciu lat podatkowych podatnik może złożyć korektę wcześniejszych zeznań podatkowych PIT lub CIT w których uwzględni wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika zatrudnionego przy pracach badawczo- rozwojowych w firmie. Dla pewności powinien wystąpić do Dyrektora KIS z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Jeżeli  ten artykuł Państwa zainteresował zapraszamy do kontaktu z Kancelarią Radcy Prawnego Małgorzaty Gach z Krakowa.

Źródło:  Interpretacja Ogólna Nr DD8.8203.1.2021 Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. w sprawie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej poniesionych przez podatnika w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika

Objaśnienia:

[1]  Tak Mariański A.(red.), Komentarz do zmian w ustawach podatkowych. Polski Ład 2022, Warszawa 2022 [w:] Komentarzu do art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, Legalis  .

[2] Zgodnie z art. 12 ust. 1  ustawy o PIT  za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

[3] Ulgę na innowacyjnych pracowników reguluje art. 26eb ustawy o PIT i art. 18db ustawy o CIT

Stan prawny na dzień 2 maja 2024 roku

Małgorzata Gach, Wanda Książek